Správa daní v praxi
Základním smyslem správy daní je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady (§ 1 odst. 2 DŘ). Za tímto účelem správce daně vede daňová a jiná řízení, provádí vyhledávací činnost, kontroluje plnění povinností osob zúčastněných na správě daní, vyzývá ke splnění povinností a zabezpečuje placení daní (§ 11 odst. 1 DŘ).
DAŇOVÝ ŘÁD - ZÁKLAD DAŇOVÉHO PROCESU
Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, představuje hlavní procesní předpis upravující správu daní. Zásady a postupy v něm zakotvené jsou platné pro všechny daně vybírané v České republice, bez ohledu na to, zda jejich správu vykonává Finanční nebo Celní správa (ta aktuálně řeší zejména spotřební daně, a proto další text bude věnován výhradně postupům Finanční správy ČR).
Daňový řád patří mezi relativně přehledné a srozumitelné právní normy (na rozdíl od některých daňových zákonů, zejména tedy od zákona o daních z příjmů či zákona o dani z přidané hodnoty), nicméně i tak může svojí terminologií člověka neznalého věci, jenž nemá čas pročítat celý zákon a pouze hledá řešení svého aktuálního problému, dostat do úzkých či dokonce dovést k mylnému výkladu. Proto se nyní podívejme na úvodní odstavec optikou běžného podnikatele.
SMYSL SPRÁVY DANÍ
Správa daní, v praxi zajišťovaná finančními úřady a jejich územními pracovišti, si klade za cíl vypočíst správnou výši daně, navázané na konkrétní činnost konkrétní podnikatelské jednotky (v terminologii DŘ tzv. daňového subjektu), tuto daň předepsat formou platebního výměru k úhradě a následně vyinkasovat. Obecně platí, že tento proces začíná ze strany daňového subjektu podáním daňového přiznání či vyúčtování (tzv. daňového tvrzení, řádného či dodatečného), avšak iniciativa může vzejít i od správce daně a nabýt formy výzvy k podání daňového přiznání či vyúčtování (opět řádného - nepodal-li daňový subjekt v rámci dané daně a daného zdaňovacího období dosud žádné daňové tvrzení, nebo dodatečného - bylo-li již daňové tvrzení k dané dani a zdaňovacímu období podáno).
Jak však správce daně pozná, že daň byla daňovým subjektem přiznána (vypočtena) ve správné výši, resp. že měla být přiznána, ačkoli daňový subjekt žádné daňové tvrzení nepodal?
POSTUP SPRÁVCE DANĚ PO PODÁNÍ DAŇOVÉHO TVRZENÍ
V případě, kdy daňový subjekt podal daňové tvrzení k dané dani a zdaňovacímu období, provádí správce daně před vyměřením daně prvotní kontrolu. Ta má za cíl detekovat zejména formální chyby (např. v součtech či návaznosti údajů na předcházející zdaňovací období), předmětem zájmu se však mohou stát i případné výrazné odchylky od údajů obsažených v daňových tvrzeních, podaných ke stejné dani za předchozí zdaňovací období, neboť by mohly signalizovat možnou chybu, stejně jako změnu v podnikání.
V případě formální chyby bývá daňový subjekt obvykle kontaktován správcem daně neformální cestou (nejčastěji telefonicky) a vyzván k opravě. Pokud však nejde o formální chybu a je zjištěna výrazná odchylka, u které není na první pohled patrné, že jde o chybu spočívající v pouhém nepřesném vyplnění údajů, může správce daně provést rychlou vyhledávací činnost za účelem ověření správnosti údajů v předmětném daňovém tvrzení.
VYHLEDÁVACÍ ČINNOST
Vyhledávací činnost (§ 78 DŘ) může být správcem daně prováděna i bez vědomí daňového subjektu, a to nejen v návaznosti na jím podané daňové tvrzení, nýbrž de facto kdykoli, kdy je třeba ověřit správnost údajů (tj. vyhledávací činnost může být u daňového subjektu provedena např. i jako podpora po zjištění učiněná v rámci kontrolní činnosti u úplně jiného daňového subjektu). Nejčastěji má podobu ověřování údajů:
- z interních databází správce daně,
- z podaných tvrzení daňového subjektu či např. jeho obchodních partnerů,
- z registrů a databází vedených jinými orgány státní správy či bankami,
- z komerčních registrů a databází,
- z veřejně dostupných zdrojů, jako jsou internet a masmédia.
VYHLEDÁVACÍ VS. KONTROLNÍ POSTUPY
Nepřinese-li provedená vyhledávací činnost jasnou odpověď, pokud jde o správnost údajů v podaném daňovém tvrzení, má správce daně možnost následujících kroků:
a) přejít k další formě vyhledávacího postupu, a to k místnímu šetření (§ 80-84 DŘ),
b) přejít ke kontrolním postupům, a to:
- buď zahájit postup k odstranění pochybností (§ 89-90 DŘ),
- nebo zahájit rovnou daňovou kontrolu (§ 85-88a DŘ).
Nejčastěji je přitom volena možnost zahájení postupu k odstranění pochybností, a to zejména z časových důvodů, neboť chce-li správce daně ověřit správnost údajů obsažených v daňovém trzení ještě před jeho vyměřením, neexistuje vhodnější postup. Místní šetření sice může proběhnout rychle, ale na jeho základě nelze z moci úřední (tj. z rozhodnutí správce daně) daňovou povinnost změnit - ostatně totéž platí i pro závěry celé vyhledávací činnosti. Jinými slovy - vyhledávací postupy nemohou vést ke stanovení daně v odlišné výši, než byla tvrzená daňovým subjektem v podaném daňovém tvrzení, avšak pozor - mohou se stát podkladem pro vydání výzvy k podání řádného / dodatečného daňového tvrzení a na jejím podkladě již správce daně může výši výsledné daně změnit.
Stejně tak může vést ke změně daně daňová kontrola, avšak ta je z nabízených variant časově nejnáročnější, a tak k ní bývá ještě před vyměřením daně přistupováno většinou pouze v případě, kdy se očekává složitější proces dokazování.
Nejjednodušeji řečeno - v případech prověřování nároku na odpočet DPH bude standardně zahájen postup k odstranění pochybností, v případech prověřování daně z příjmů z pohledu transferových cen, výzkumu a vývoje či zneužití práva pak bude standardně zahajována daňová kontrola. Oba tyto postupy přitom již spadají do kategorie kontrolních (viz dále).
VÝZVA KE SPLNĚNÍ POVINNOSTÍ
Dle daňového řádu mají osoby, které poskytují plnění, jež je předmětem daně (tj. podnikající právnické i fyzické osoby), povinnost poskytnout správci daně na jeho vyzvání údaje (§ 57 DŘ) či listiny (§ 93 odst. 4 DŘ), a to bezúplatně (§ 58 DŘ). V praxi to znamená, že správce daně může vyzvat podnikající právnickou či fyzickou osobu k poskytnutí informací či listin, o kterých lze důvodně předpokládat, že jimi disponuje, a tato podnikající právnická či fyzická osoba je povinna tyto informace a listiny ve lhůtě stanovené výzvou správci daně poskytnout. Nejčastěji bývá tato výzva správcem daně vydávána za účelem ověření vzájemné obchodní spolupráce vyzvané osoby s daňovým subjektem, popř. ověření faktické realizace plnění.
Jak je zřejmé z předchozí věty, příjemce takovéto výzvy se neocitá v postavení daňového subjektu, nýbrž tzv. třetí osoby - to znamená, že předmět šetření se primárně netýká daňové povinnosti vyzvané osoby, nýbrž osoby označené ve výzvě jako daňový subjekt. Rovněž to znamená, že s takovouto výzvou se ve vztahu k příjemci pojí jiná práva a jiné povinnosti, než jaké standardně má daňový subjekt.
Mohlo by se tedy zdát, že nejde-li přímo o daňovou povinnost příjemce výzvy, může tento příjemce výzvu jednoduše ignorovat či reagovat, až "bude mít čas", ale takový přístup může vést nejen k nemalým finančním sankcím z titulu porušení povinností uložených daňovým řádem (pokud do 500 tis. Kč, viz § 247 DŘ), nýbrž také k závěru o nekontaktnosti příjemce, což je jeden z parametrů posuzovaných při rozhodování o udělení statutu nespolehlivého plátce DPH.
Jen pro pořádek uvádím, že okruh příjemců výzvy ke splnění povinností je mnohem širší, tj. institut této výzvy se standardně nepojí pouze s podnikateli. Příjemci se tak stávají např. také banky a finanční instituce, zdravotní pojišťovny, poskytovatelé telefonních služeb, osoby vedoucí registry apod.
VYMÁHÁNÍ DANÍ
Posledním úkolem správy daní je zabezpečení placení daní. Daňový řád se o problematice exekucí a dalších kroků vedoucích k zajištění úhrady daně podrobně rozepisuje v § 175 a následujících, kde jsou uvedeny možnosti a postupy správce daně v této věci. Jedná se o obsáhlou úpravu, jež však přichází na pořad dne až s dlužnou pravomocně stanovenou daní (tj. s prodlením s úhradou daně podložené platebním výměrem, jenž nabyl právní moci), což je situace, která řadu daňových subjektů v jejich podnikatelském životě nikdy nepotká, a proto se jí zde nebudeme blíže věnovat.
Nicméně specifickým a mediálně hojně propíraným nástrojem správce daně souvisejícím se zajištěním placení daně jsou zajišťovací příkazy (§ 167-169 DŘ), které si pár řádek rozhodně zaslouží. Zajišťovací příkaz může správce daně vydat v případě, kdy existuje důvodná obava o úhradu dosud nesplatné či dosud ani nestanovené daně (tedy buď daně již daňovým subjektem vypočtené, jež s úhradou čeká na datum splatnosti, anebo daně předcházející podání daňového tvrzení, kde její výši vypočítává správce daně). Zmíněná důvodná obava musí přitom vést správce daně k závěru o nedobytnosti anebo značných obtížích spojených s vymožením předmětné daně.
V praxi se suverénně nejčastějším titulem pro vydání zajišťovacího příkazu staly podvody na DPH - tj. stav, kdy je detekován řetězec subjektů, ve kterém došlo ke ztrátě (nezaplacení) daně. Zajišťovací příkaz však může být vydán de facto z titulu jakékoli daně, u které správce daně nabude obav o její budoucí úhradu (např. za situace, kdy daňový subjekt náhle utlumí svoji činnost, výrazně sníží stav svých aktiv apod.).
Standardně se zajišťovací příkazy vydávají s 3denní splatností, avšak dospěje-li správce daně k závěru o hrozícím prodlení, může vydat i zajišťovací příkaz vykonatelný okamžikem oznámení daňovému subjektu - tj. jinými slovy s okamžitou splatností.
Daňový subjekt má možnost se proti vydání zajišťovacího příkazu bránit formou podání odvolání (§ 109 a násl. DŘ), s tím, že o tomto odvolání musí být Odvolacím finančním ředitelstvím do 30 dnů rozhodnuto.